Los objetivos de un sistema de costes responden fundamentalmente a la obtención de la información más adecuada para poder evaluar la eficiencia en el consumo de los recursos empleados, así como de la eficacia conseguida mediante su asignación.

Podemos resumirlos así:

• Conocer  el precio de “venta”
• Análisis  comparativo. Benchmarking
• Optimizar  la capacidad de producción de servicios
• Conocer los resultados  económicos en función de la actividad desarrollada y los resultados en  salud.

Ninguno de los sistemas de costes (costes por actividad, costes por proceso, costes por responsabilidad, por líneas de negocio, por secciones, por grado de fijeza o variabilidad respecto al nivel de producción o de ventas), son ni deben ser el paradigma de un Sistema de Gestión de Costes. Estos sistemas deben ser considerados como métodos, útiles o herramientas a utilizar de manera conjunta o alternativa en la definición de un Modelo de Gestión de Costes, en función del modelo de gestión del Ente en general y de su sistema de producción en particular.

Los sistemas actualmente vigentes, en muchas empresas y entidades a las que hemos tenido acceso, son sistemas parciales, no integrados con el resto de información económica, y generalmente orientados a la justificación de la financiación de los mismos mediante sistemas cercanos al pago prospectivo. Además, no tienen en cuenta la capacidad cesante[1] ni se ocupan de la obtención de desviaciones en cantidades y precios, sometiéndose con frecuencia a restricciones innecesarias.

Nos hemos encontrado con sistemas con restricciones impuestas sin, a nuestro entender, mucho sentido. ¿Por qué no imputar costes de estructura y otros directos a los Centros Finalistas responsables de los procesos asistenciales?. ¿Por qué hacer pasar todos los costes a los Centros Auxiliares, responsables del apoyo al proceso asistencial mediante la prestación de
servicios intermedios?.

Igualmente, se producen continuos errores conceptuales en la definición de las agrupaciones de costes, tales como Secciones, Centros de Coste, Centros de Actividad, de Responsabilidad, etc…

Por ejemplo, en una conferencia sobre costes por proceso, alguien defendía, al presentar el programa de un Servicio Regional de Salud, que su modelo contemplaba como esencial la agrupación de costes por Centros de Actividad, lo que difería completamente de aquellos que los agrupaban por Centros de Coste o por Centros de Responsabilidad. Pero, ¿Qué diferencia hay entre Centro de Actividad y Centros de Coste, teniendo en cuenta que un Centro de Coste es una agrupación de recursos, para la realización de una actividad o de actividades homogéneas? Por supuesto todo consumo de recursos, desde el punto de vista de la eficiencia, ha de tener un responsable y parece lógico que los recursos agrupados en un Centro tengan un único responsable.

En ocasiones nos hemos encontrado con empresas que, de entrada, repartían mediante coeficientes los gastos de agua, luz, energía, etc., y otros gastos de distinta naturaleza. ¿Para qué? ¿Qué sentido tienen estos repartos? Ninguno. En vez de favorecer el análisis de los gastos, lo dificultan.

El modelo de costes debe contar, por tanto, con las siguientes características:

• Gestión de costes por Centros de Beneficio de cada Área de Gestión, controlando la capacidad cesante.
• Imputación de costes de oportunidad en función de los precios de mercado[2]
• Control de la capacidad cesante y comparación con los beneficios o pérdidas de los Centros de Beneficio
• Relación entre costes y resultados en salud

A lo largo de este artículo trataremos de definir claramente los conceptos de coste en relación con su utilidad.

El por qué del análisis de los costes

Un sistema de contabilidad analítica no tiene sentido por sí mismo. Lo tiene en función de los objetivos a los que sirve el análisis de su información:

• Reducir costes o utilizar  los recursos de modo más eficiente
• Controlar los costes exigiendo responsabilidades a quien tiene la función de administrarlos
• Conocer la composición de los costes de cara a determinar o justificar el precio de venta de los productos o servicios elaborados mediante los recursos consumidoscomparar el consumo de  recursos y costes entre centros con estructuras o actividades homogéneas, etc.

De esta manera, podemos identificar los criterios de identificación de los costes en un sistema analítico, en función de los siguientes objetivos:

Responsabilidad sobre la administración de los recursos (Eficiencia)

Para ello, el sistema ha de proporcionar información sobre la estructura y naturaleza de los costes directos que asume cada Centro de Responsabilidad, así como los costes cedidos por los Centros que realizan actividades para otros Centros.

Los Centros de Coste por Responsabilidad pueden ser, de Estructura, Intermedios o Finalistas, según definiremos más adelante. Se entiende por costes directos los referidos a los de los recursos directamente consumidos o administrados por cada Centro de Coste y cuya cuantía es medible y conocida.

Responsabilidad sobre el nivel de actividad, tanto en número de servicios prestados como en la calidad
de los mismos. (Eficacia)

Para ello, el sistema debe proporcionar información sobre su nivel de capacidad y el número de servicios prestados, su coste total y su comparación con otros años y otros ratios del sector.

Análisis comparativo de los costes entre centros con actividades homogéneas

Esto es posible mediante la definición de Centros de Coste con actividades funcionales homogéneas, u otras clasificaciones similares, que al aplicarse uniformemente en otros centros permitan su comparación.

Análisis comparativo de los costes de actividades homogéneas

Esto es posible mediante la definición de Grupos Relacionales de Diagnóstico u otras clasificaciones similares. La determinación de los precios de transferencia interna puede lograrse bien por el análisis de esta clasificación o la anterior

Determinación de los costes de los servicios prestados

El mejor método a seguir es el de imputación de costes por proceso, imputando a cada enfermo el coste de las diferentes actuaciones a un precio estándar en función de un estudio inicial (a realizar antes de la implantación del sistema). Éste luego se regularizará a nivel de centros finalistas, mediante la imputación de las desviaciones de costes de los centros intermedios, así como las resultantes de sus costes directos y la absorción de cada centro finalista de los costes de estructura de la empresas, como se explicará más adelante.

Análisis de los costes de los servicios prestados y determinación de los precios de «venta».

Para mejorar su análisis y permitir optimizar los precios de venta y acuerdos de servicios con entidades externas ( Servicios Públicos de Salud, Mutuas, Cías de Seguros, etc.), además de conocer el coste del producto o servicio, es necesario conocer la estructura de los costes en sus aspectos de fijos y variables y jugar con el potencial de capacidad y la capacidad cesante.

Análisis de los ingresos por actividad realizada y servicios prestados.

Este estudio debe realizarse tanto a nivel de Centro Intermedio o Finalista como a nivel de Centro de Beneficio, entendiendo por Centro de Beneficio a un conjunto de centros de coste (de estructura, intermedios y finalistas) cuya actividad conjunta genera unos ingresos propios del grupo.

De los criterios expuestos, se determinan, en resumen, los objetivos a los que sirve un sistema de costes y que son los siguientes:

Eficiencia en el consumo de recursos:

• Definiendo los Centros de Coste
• Nombrando responsables de cada Centro
• Controlando los costes directos

Eficacia en la asignación de los recursos

• Mediante la definición de productos/servicios
• Estableciendo Centros de Beneficio
• Nombrando responsables
• Controlando los costes directos
• Controlando el volumen de actividad

Determinación de los precios

• Controlando el coste total de los productos y servicios
• Diferenciando los costes fijos y variables
• Evaluando el nivel de capacidad productiva
• Controlando la capacidad cesante

[1] Por ejemplo, si tengo equipo y recursos para producir100 informes
radiológicos y mi hospital solo me pide 75, tengo una capacidad cesante de 25
que podría vender al exterior.